№ 8, август 2007

Выберите номер:

Купить этот номер
в электронном виде
Скачать демо-номер

Другие
наши издания

  • Журнал «Отдел кадров»
  • Журнал «Отдел кадров»
  • Журнал «Экология на предприятии»

Все о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных орга-низаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство

Рубрика «Налогообложение»

Д.Г. ХЛЕСТОВА, экономист

При планировании и осуществлении внешнеэкономической деятельности одной из наиболее важных задач является организация правильного налогообложения внешнеэкономических операций, а также применение законных способов минимизации налоговой нагрузки.

В данной статье будут рассмотрены вопросы о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее — налог на доходы), и порядке освобождения от данного налога либо снижения применяемых ставок.

Исчисление и уплату налога на доходы в 2007 г. регулируют следующие нормативные акты:

Международные соглашения об избежании двойного налогообложения;

статья 10 Закона Республики Беларусь от 22 декабря 1991 г. № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (далее — Закон «О налогах на доходы и прибыль»);

Декрет Президента Республики Беларусь от 23 декабря 1999 г. № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности» (далее — Декрет);

Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь Республики Беларусь от 14 октября 2003 г. № 92 (действовала до 22 марта 2007 г.; далее — Инструкция № 92,);

Инструкция о порядке применения международных договоров об избежании двойного налогообложения, заполнения и представления налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 5 февраля 2007 г. № 21 (действует с 22 марта 2007 г.; далее — Инструкция № 21).

Плательщики и налоговые агенты

Особенность налога на доходы в том, что плательщиками налога являются иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее — иностранные организации), но фактическую уплату налога на доходы в бюджет Республики Беларусь осуществляют налоговые агенты, являющиеся источником выплаты дохода иностранным организациям.

В соответствии со ст. 23 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) налоговым агентом признается юридическое или физическое лицо, хозяйственная группа, простое товарищество, которое является источником выплаты доходов плательщику и (или) на которое в силу настоящего Кодекса и других актов налогового законодательства возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у плательщика и перечислению в бюджет налогов, сборов (пошлин).

Таким образом, налог на доходы уплачивается в бюджет из средств иностранной организации, т.е. налоговые агенты удерживают из средств, причитающихся иностранной организации, сумму налога на доходы и перечисляют доход иностранной организации за вычетом удержанного и уплаченного в бюджет налога на доходы.

Налоговыми агентами, на которых возлагается обязанность по удержанию и перечислению налога на доходы, признаются являющиеся источником выплаты дохода иностранной организации:

1.     Юридические лица Республики Беларусь.

2.     Индивидуальные предприниматели Республики Беларусь.

3.     Физические лица, являющиеся источником выплаты дохода от реализации:

  • недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь;
  • части белорусского предприятия как имущественного комплекса;
  • долей, паев (их части) в уставных фондах белорусских организаций.

4.       Иностранные юридические лица признаются налоговыми агентами в случаях:

  • наличия в Республике Беларусь представительства и (или) постоянного представительства, а также выплат (начислений) в адрес иностранных организаций доходов через такие представительства либо доходов, имеющих отношение к таким представительствам;
  • независимо от наличия в Республике Беларусь представительства при выплате (начислении) в адрес иностранных организаций доходов от отчуждения недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, предприятия как имущественного комплекса, собственником которого является иностранная организация, или его части, долей (паев) в уставных фондах организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, либо их части, доходов от сдачи имущества в аренду (наем, лизинг), иного использования или предоставления права пользования имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь, доходов в виде вознаграждения за использование или предоставление права использования на территории Республики Беларусь имущественных прав на произведения литературы, искусства, науки, компьютерные программы, других произведений, относящихся к объекту авторского права, доходов от операций с ценными бумагами, реализуемыми (погашаемыми) на территории Республики Беларусь, доходов от проведения на территории Республики Беларусь концертно-зрелищных мероприятий.

Вышеуказанный порядок признания иностранных юридических лиц налоговыми агентами был предусмотрен Инструкцией об особенностях исчисления и уплаты налога на прибыль иностранными организациями, осуществляющими деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, утвержденной  Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 14 октября 2003 г. № 92, и не содержится в Инструкции № 21, однако его целесообразно применять и в период действия Инструкции № 21.

Необходимо подчеркнуть, что на налоговых агентов возлагается обязанность именно удержания налога на доходы, а не уплаты его в бюджет за свой счет, что и установлено ст. 23 НК.

В случае уплаты налоговым агентом налога на доходы за счет собственных средств к нему применяются меры ответственности в соответствии с подп. 1.7 Указа Президента Республики Беларусь от 30 июня 2006 г. № 419 «О дополнительных мерах по регулированию налоговых отношений».

Так, подп. 1.7 данного Указа предусмотрено, что невыполнение или невыполнение в полном объеме налоговым агентом в установленный срок обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины) влечет наложение штрафа на индивидуального предпринимателя в размере 20 % от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, но не менее двух базовых величин, и в размере 20 % от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, но не менее десяти базовых величин на юридическое лицо, а при незначительности неуплаченной и (или) неудержанной суммы налога, сбора (пошлины) (до четырех базовых величин для индивидуального предпринимателя, до десяти базовых величин для юридического лица), если сумма налога, сбора (пошлины), не удержанная и (или) не перечисленная в бюджет, не превышает пяти процентов от удержанных и перечисленных в бюджет за проверенный период сумм налога, сбора (пошлины) — на индивидуального предпринимателя в размере от 0,2 до двух базовых величин, на юридическое лицо в размере от одной до десяти базовых величин.

Указанные штрафы не применяются в случае своевременного направления налоговым агентом без последующего отзыва поручения банку на перечисление причитающейся суммы налога, сбора (пошлины), не исполненного банком по причине отсутствия на счете налогового агента средств, достаточных для исполнения этого поручения в полном объеме, а также в случае, если налоговый агент до назначения проверки, в результате которой могут быть обнаружены неудержание и (или) неперечисление в установленный срок суммы налога, сбора (пошлины) (по правонарушениям, выявленным в результате камеральной налоговой проверки, — до составления акта проверки), удержит и перечислит причитающиеся суммы налога, сбора (пошлины).

Необходимо отметить, что в случае если международным договором предусмотрено освобождение от налогообложения доходов, выплачиваемых в адрес иностранной организации, и налоговым агентом до составления акта проверки, в результате которой обнаружены неудержание и (или) неперечисление в установленный срок суммы налога на доходы, в налоговый орган представлены установленные документы, подтверждающие постоянное местопребывание получателя доходов в государстве, с которым заключен международный договор, предусматривающий такое освобождение, штраф к налоговому агенту также не может быть применен.

Ниже приведены отдельные примеры, когда юридические лица признаются налоговыми агентами и на них возлагается обязанность по удержанию и перечислению налога на доходы.

Пример 1

Организацией Республики Беларусь (покупатель) заключен договор поставки товаров с резидентом Германии (поставщик) на поставку оборудования, при этом поставщик несет расходы по доставке оборудования. Расходы по доставке, подлежащие возмещению отдельно, указываются поставщиком в договоре и (или) в счетах (иных документах).

Пунктом 6 Инструкции № 92 установлено, что в случае включения в договор, заключенный с иностранной организацией, положений, предусматривающих компенсацию данной или другой иностранной организации за осуществление видов деятельности, предоставление прав, предусмотренных настоящей главой, сумма такой компенсации или ее денежный эквивалент подлежат обложению налогом на доходы в порядке и по ставкам, установленным для соответствующих видов доходов. Данное правило применяется при указании суммы такой компенсации в договорах или в счетах, выставленных иностранной организации.

Аналогичный порядок налогообложения предусмотрен и п. 14 Инструкции № 21.

Таким образом, на покупателя товара возлагается обязанность по удержанию и перечислению в бюджет суммы налога на доходы с указанной в примере компенсации расходов поставщика по доставке оборудования.

Пример 2

Иностранное юридическое лицо, не осуществляющее деятельность на территории Республики Беларусь через представительства, реализует принадлежащее ему здание, расположенное на территории Республики Беларусь, другому иностранному юридическому лицу.

В данном случае иностранная организация — покупатель здания признается налоговым агентом и на нее возлагается обязанность по удержанию и перечислению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы.

В случае если покупателем здания будет выступать юридическое или физическое лицо Республики Беларусь, обязанность по удержанию и перечислению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы будет возлагаться на них.

Порядок исчисления, удержания и уплаты налога на доходы

Обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы возлагается на налоговых агентов только в случае, когда они выплачивают (начисляют) в адрес иностранных организаций доходы, приведенные в ст. 10 Закона Республики Беларусь от 22 декабря 1991 г. № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (далее — Закон № 1330-XII), из источников, расположенных в Республике Беларусь.

Причем, как отмечалось выше, для физических лиц Республики Беларусь перечень таких доходов сужен до доходов, выплачиваемых ими в адрес иностранных организаций при приобретении недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, части белорусского предприятия как имущественного комплекса, долей, паев (их части) в уставных фондах белорусских организаций.

Для иностранных организаций, осуществляющих на территории Республики Беларусь деятельность через представительства, обязанность по удержанию и перечислению налога на доходы в бюджет возникает только при выплате в адрес других иностранных организаций доходов, приведенных в ст. 10 Закона № 1330-XII, через представительства иностранных юридических лиц — источников выплаты доходов либо если такие доходы имеют отношение к таким представительствам или при выплате (начислении) в адрес других иностранных организаций доходов от отчуждения недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, предприятия как имущественного комплекса, собственником которого является иностранная организация, или его части, долей (паев), в уставных фондах организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, либо их части, доходов от сдачи имущества в аренду (наем, лизинг), иного использования или предоставления права пользования имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь, доходов в виде вознаграждения за использование или предоставление права использования на территории Республики Беларусь имущественных прав на произведения литературы, искусства, науки, компьютерные программы, других произведений, относящиеся к объекту авторского права, доходов от операций с ценными бумагами, реализуемых (погашаемых) на территории Республики Беларусь, доходов от проведения на территории Республики Беларусь концертно-зрелищных мероприятий, независимо от наличия у иностранных организаций — источников выплаты доходов представительств на территории Республики Беларусь.

Данный материал публикуется частично. Полностью материал можно прочитать в журнале «Планово-экономический отдел» № 8 (50), август 2007 г. Воспроизведение возможно только с письменного разрешения правообладателя.