№ 9, сентябрь 2021

Выберите номер:

Купить этот номер
в электронном виде
Скачать демо-номер

6 вопросов о создании и восстановлении резервов по сомнительным долгам в налоговом учете

Рубрика «Налогообложение»

С.Н. Козырев, кандидат экономических наук, аудитор, DipIFR, налоговый консультант ООО «Аудиторский центр “Эрудит”»

? Организация в I квартале 2021 г. создала в налоговом учете резерв по сомнительным долгам и включила его в состав внереализационных расходов в размерах, установленных Налоговым кодексом Республики Беларусь (далее — НК). Должник в III квартале 2021 г. частично погасил задолженность за выполненные работы. Следует ли организации включить в состав внереализационных доходов сумму частичного погашения задолженности?

 

Согласно подп. 3.40 ст. 174 НК в состав внереализационных доходов включаются денежные средства, а также иные виды дохода (зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу и др.), поступившие в счет ранее включенных сумм в состав затрат, учитываемых при налогообложении, и (или) внереализационных расходов.

 

Таким образом, в случае поступления оплаты от должника в счет погашения дебиторской задолженности, по которой ранее были сформированы и учтены при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, суммы такой оплаты подлежат включению в состав внереализационных доходов.

 

В рассматриваемом случае организации необходимо включить сумму частичного погашения дебиторской задолженности за выполненные работы в состав внереализационных доходов и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.

 

? По решению суда должник должен погасить задолженность за оказанные услуги, а также уплатить пеню за просрочку оплаты. С учетом сложного финансового положения должника организация-кредитор по истечении 100 дней с момента решения суда создала в налоговом учете резерв по сомнительным долгам в размере задолженности за оказанные услуги и пени за просрочку платежа и включила его в состав внереализационных расходов. Правомерным ли было создание резерва на сумму пени за просрочку платежа?

 

В состав внереализационных расходов включаются резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, не погашенной в установленный срок, возникшей в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов, а также по операциям по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества, но не более 5 % выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов и сумм доходов, указанных в подп. 3.18 ст. 174 НК, с учетом НДС (подп. 3.48 ст. 175 НК).

 

Согласно Налоговому кодексу в налоговом учете организации вправе создавать резерв по сомнительным долгам только в отношении той дебиторской задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов, а также по операциям по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества.

 

Организации не вправе учитывать при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, созданные по дебиторской задолженности, возникшей в связи с приобретением товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов, взятием имущества в аренду (лизинг).

 

Следовательно, нельзя учитывать при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число квартала инвентаризации дебиторской задолженности, возникшей в связи с осуществлением деятельности, которая в соответствии с нормами Налогового кодекса не является работой, услугой либо не связана с реализацией товаров, операциями по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества.

 

Таким образом, в рассматриваемом случае организация была не вправе создавать резерв по сомнительным долгам на сумму пени Ей следует скорректировать (уменьшить) сумму указанного резерва и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.

 

? Организация зарегистрирована и осуществляет производственную деятельность в сельской местности (имеется сертификат продукции собственного производства). При проведении инвентаризации расчетов была выявлена сомнительная дебиторская задолженность по реализации продукции собственного производства и неиспользуемых материалов. Организация создала в налоговом учете резерв по сомнительным долгам в размере этой дебиторской задолженности. Правильно ли она поступила?

 

Согласно подп. 1.1 Декрета Президента Республики Беларусь от 07.05.2012 № 6 «О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности» (в ред. от 16.07.2019; далее — Декрет № 6) коммерческие организации Республики Беларусь, индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в Республике Беларусь с местом нахождения (жительства) на территории средних, малых городских поселений, сельской местности и осуществляющие на территории средних, малых городских поселений, сельской местности деятельность по производству товаров (выполнению работ, оказанию услуг), в течение 7 календарных лет со дня их государственной регистрации вправе не исчислять и не уплачивать налог на прибыль (коммерческие организации) и подоходный налог с физических лиц (индивидуальные предприниматели) соответственно в отношении прибыли и доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства.

Обратите внимание
Для целей Декрета № 6 под реализацией товаров (работ, услуг) собственного производства применительно к коммерческим организациям, индивидуальным предпринимателям понимается реализация товаров (работ, услуг) собственного производства в период действия сертификата продукции собственного производства (сертификата работ и услуг собственного производства), выданного в установленном законодательством порядке коммерческим организациям, индивидуальным предпринимателям, осуществляющим их реализацию.

 

Таким образом, освобождение от уплаты налога на прибыль, предусмотренное Декретом № 6, не распространяется на доходы, полученные от реализации неиспользуемых материалов.

 

В состав внереализационных расходов включаются резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, не погашенной в установленный договором или законодательством срок, возникшей в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов (подп. 3.48 ст. 175 НК).

 

Следует принимать во внимание то, что если сумма выручки не учитывалась при исчислении налога на прибыль или освобождалась от него, то сумма резерва по сомнительным долгам не включается в состав внереализационных расходов (письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29.08.2019 № 2-2-10/01952 «О резервах по сомнительным долгам в налоговом учете» (далее — Письмо № 2-2-10/01952)).

 

Таким образом, организация вправе создать в налоговом учете резерв по сомнительным долгам и включить его сумму в состав внереализационных расходов только в отношении дебиторской задолженности по реализации неиспользуемых материалов. В отношении дебиторской задолженности по реализации продукции собственного производства она не может включить резерв по сомнительным долгам в состав внереализационных расходов, поскольку прибыль от реализации продукции собственного производства освобождается от налога на прибыль согласно Декрету № 6.

 

Организации следует скорректировать (уменьшить) сумму резерва по сомнительным долгам и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.

 

? Организация, использующая труд инвалидов (их численность составляет более 30 % численности ее работников), при проведении инвентаризации расчетов выявила сомнительную дебиторскую задолженность, связанную с реализацией продукции собственного производства и сдачей помещения в аренду, со сроком возникновения, превышающим 90 дней. Вправе ли организация создать в налоговом учете резерв по сомнительным долгам в размере указанной дебиторской задолженности?

 

От налогообложения налогом на прибыль освобождается валовая прибыль (кроме прибыли, полученной от торгово-закупочной и посреднической деятельности, а также доходов от сдачи имущества в аренду (передачи в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имуществом) организаций, использующих труд инвалидов, если численность инвалидов в них в среднем за период составляет не менее 30 % численности работников в среднем за этот же период (п. 4 ст. 181 НК).

 

Как уже говорилось, в состав внереализационных расходов включаются резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, не погашенной в установленный срок, возникшей в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов, а также по операциям по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества, но не более 5 % выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов и сумм доходов, указанных в подп. 3.18 ст. 174 НК, с учетом НДС (подп. 3.48 ст. 175 НК).

 

Если сумма выручки не учитывалась при исчислении налога на прибыль или освобождалась от него, то сумма резерва по сомнительным долгам не включается в состав внереализационных расходов (Письмо № 2-2-10/01952).

 

Таким образом, организация вправе создать в налоговом учете резерв по сомнительным долгам и включить его сумму в состав внереализационных расходов только в отношении дебиторской задолженности по сдаче помещения в аренду со сроком возникновения превышающим 90 дней. В отношении дебиторской задолженности по реализации продукции собственного производства она не может включить резерв по сомнительным долгам в состав внереализационных расходов, поскольку прибыль от реализации продукции собственного производства освобождается от налога на прибыль.

 

Организации следует скорректировать (уменьшить) сумму резерва по сомнительным долгам и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.

 

? Одна организация (заимодавец) предоставила краткосрочный заем другой организации (заемщику). Согласно условиям договора заем должен быть возвращен не позднее последнего дня срока действия договора. В связи со сложным финансовым положением заемщик не смог возвратить заем в установленные договором сроки. Вправе ли заимодавец создать в налоговом учете резерв по сомнительным долгам на сумму не возвращенного в срок займа и включить его в состав внереализационных расходов?

 

Как уже неоднократно было сказано, в состав внереализационных расходов включаются резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, не погашенной в установленный срок, возникшей в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов, а также по операциям по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества, но не более 5 % выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов и сумм доходов, указанных в подп. 3.18 ст. 174 НК, с учетом НДС (подп. 3.48 ст. 175 НК).

 

Согласно нормам Налогового кодекса в налоговом учете организации вправе создавать резерв по сомнительным долгам только в отношении той дебиторской задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, нематериальных активов.

 

Термины и определения
Работа — это деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (подп. 2.21 ст. 13 НК).
Услуга — это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности либо по ее завершении. Предоставление имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)) не является услугой, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом применительно к отдельным налогам, сборам (пошлинам) (подп. 2.30 ст. 13 НК).

 

В связи с этим организации не вправе учитывать при налогообложении прибыли резервы по сомнительным долгам, созданные по результатам проведенной на последнее число квартала инвентаризации дебиторской задолженности, возникшей в связи с осуществлением деятельности, которая в соответствии с нормами Налогового кодекса не является работой, услугой либо не связана с реализацией товаров (Письмо № 2-2-10/01952).

 

Таким образом, поскольку возникновение задолженности по займу не связано с осуществлением деятельности, которая в соответствии с Налоговым кодексом является работой, услугой либо связана с реализацией товаров, заимодавец не вправе создать по ней резерв по сомнительным долгам и включить его в состав внереализационных расходов.

 

? Организация (продавец) в IV квартале 2020 г. создала и включила в состав внереализационных расходов резерв по сомнительным долгам. В III квартале 2021 г. покупатель вернул товары. Следует ли продавцу включать в состав внереализационных доходов сумму дебиторской задолженности, ранее включенную в состав внереализационных расходов, на дату возврата товаров покупателем?

 

Согласно подп. 3.40 ст. 174 НК в состав внереализационных доходов включаются денежные средства, а также иные виды дохода (зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу и др.), поступившие в счет ранее включенных сумм в состав затрат, учитываемых при налогообложении, и (или) внереализационных расходов.

 

Таким образом, в случае возврата товаров покупателем происходит уменьшение (погашение) дебиторской задолженности. Следовательно, суммы дебиторской задолженности, по которой ранее был сформирован и учтен при налогообложении прибыли (включен в состав внереализационных расходов) резерв по сомнительным долгам, подлежат включению в состав внереализационных доходов на дату возврата товаров.

 

Статья опубликована в журнале «Планово-экономический отдел» № 9 (219), сентябрь 2021 г. Воспроизведение возможно только с письменного разрешения правообладателя.