№ 1, январь 2017

Выберите номер:

Купить этот номер
в электронном виде
Совет: Подпишитесь на содержание новых номеров и уведомления об акциях и специальных предложениях журнала «Планово-экономический отдел» на ваш e-mail!

Другие
наши издания

  • Журнал «Отдел кадров»
  • Журнал «Отдел кадров»
  • Журнал «Экология на предприятии»

Как перенести стоимость активов сезонного использования на затраты?

Рубрика «Управление затратами и их учет»

Е.А. Горошко, консультант по налогообложению, аудитор ООО «Аудиторский центр "Эрудит"»

Некоторые активы организации могут использоваться не круглый год, а только в определенный сезон. К таким активам относятся: мебель и оборудование для летнего кафе, кондиционеры, передвижные вентиляторы, снегоуборочные машины, газонокосилки, новогодние украшения (например, искусственная ель) и т. д.

КЛАССИФИКАЦИЯ АКТИВОВ

Правильная классификация активов при их поступлении в организацию влияет на правильность перенесения их стоимости на затраты.

Активы сезонного использования могут учитываться как основные средства при соответствии критериям, установленным в п. 4 Инструкции № 26, или в качестве запасов (предметов в составе средств в обороте).

Условиями, при одновременном соблюдении которых имущество, имеющее материально-вещественную форму, принимается к учету в качестве основных средств, являются следующие:

  • оно предназначено для использования в деятельности организации, в т. ч. в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование);
  • организация предполагает получать экономические выгоды от его использования;
  • имущество предназначено для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев с даты приобретения;
  • организация не предполагает его отчуждать в течение 12 месяцев с даты приобретения;
  • первоначальная стоимость имущества может быть достоверно определена.

При этом такие активы, как инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления (далее — инвентарь), могут учитываться при соответствии установленным критериям в составе основных средств или запасов (абз. 3 п. 3, абз. 7 п. 4 Инструкции № 133).

Перечень имущества, относящегося к инвентарю, законодательством не определен. Организация на основании абз. 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (в ред. от 04.06.2015; далее — Закон № 57-З) вправе предусмотреть его в учетной политике.

При составлении перечня инвентаря следует учитывать следующее:

  • в ОКРБ 020-2002 приведены признаки отнесения имущества к инвентарю;
  • классификацию имущества, относящегося к инвентарю и принадлежностям, которая содержится в Постановлении № 161.

В учетной политике можно указать инвентарь, являющийся основными средствами или запасами, или закрепить порядок его отнесения к основным средствам по следующим критериям:

  • стоимостному (с указанием размера);
  • технологическому;
  • иному.

В соответствии с разъяснениями специалистов Министерства финансов Республики Беларусь дополнительные условия признания могут быть установлены также в отношении отдельных видов оборудования и устройств, имеющих срок службы более года и используемых в деятельности организации для управленческих, хозяйственных нужд (калькуляторы, телефонные и факсимильные аппараты, модемы, принтеры, сканеры, счетчики и др.).

УЧЕТ ОТДЕЛЬНЫХ ПРЕДМЕТОВ СЕЗОННОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ В СОСТАВЕ СРЕДСТВ В ОБОРОТЕ

Инвентарь учитывается на субсчете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты». Списание данных активов отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» и других и кредиту счета 10 «Материалы»[1].

При использовании сезонных предметов в деятельности, не связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг), списываемые суммы отражаются в составе прочих доходов по текущей деятельности с использованием счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»)[2].

Порядок списания стоимости отдельных объектов в составе средств в обороте определяется учетной политикой организации (абз. 5 п. 107 Инструкции № 133). Исключение составляют объекты, для которых такой порядок установлен законодательно. К ним относятся:

  • специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, штампы, пресс-формы и подобные им предметы);
  • специальные инструменты и приспособления, предназначенные для индивидуальных заказов;
  • приспособления целевого назначения (сосуды для выплавки стекла, фильеры и др.).

Организация может предусмотреть в учетной политике следующие варианты перенесения на счета учета затрат на производство и расходов на реализацию стоимости отдельных предметов в составе средств в обороте, в т. ч. «сезонных»:

  • 100 % при передаче в эксплуатацию или при выбытии из нее в связи с непригодностью. Этот вариант списания можно установить по имуществу определенной стоимости, например не превышающей 2 БВ;
  • 50 % при передаче в эксплуатацию и 50 % (за вычетом стоимости этих предметов по цене возможного использования) при выбытии из нее.

Учет данных предметов после перенесения их стоимости на счета учета затрат на производство и расходов на реализацию ведется материально ответственными лицами в количественном выражении.

В целях исчисления налога на прибыль сумма списания сезонных предметов в составе средств в обороте в порядке, предусмотренном учетной политикой, может быть:

  • учтена в составе затрат на производство или расходов на реализацию, если они используются в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 130 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее — НК);
  • включена во внереализационные расходы, под которыми понимаются расходы, понесенные организацией для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 129 НК);
  • не учтена при налогообложении прибыли в иных случаях (подп. 1.26 ст. 131 НК).

ПРИМЕР 1

Организация приобрела обогреватель стоимостью 84 руб. (в т. ч. НДС 14 руб.) для установки на складе. Согласно критериям, установленным учетной политикой организации, он отнесен к предметам в составе средств в обороте, стоимость которых списывается на затраты в размере 50 % при передаче в эксплуатацию и 50 % при выбытии из нее.

К субсчету 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты» открыты субсчета второго порядка:

  • 10-9-1 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты на складе»;
  • 10-9-2 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты в эксплуатации».

В бухгалтерском учете производятся записи, представленные в табл. 1.

Также в учетной политике можно установить, что стоимость предметов включается в расходы на реализацию равными частями за период их эксплуатации в году. При этом стоимость актива, приходящаяся на текущий год, определяется делением его стоимости на установленный комиссией организации срок полезного использования в годах.

Такой порядок списания позволяет организациям более достоверно отражать возмещение стоимости предметов в составе расходов на реализацию, поскольку расходы будут признаваться в периоды признания доходов, полученных организацией в отчетном периоде, что соответствует требованиям п. 32 Инструкции № 102.

Кроме того, если актив обеспечивает получение экономических выгод в течение нескольких отчетных периодов, то расходы признаются в бухгалтерском учете путем распределения стоимости актива между соответствующими отчетными периодами (п. 34 Инструкции № 102).

ПРИМЕР 2

Организация приобрела в мае 2016 г. мебель для торгового зала стоимостью 4320 руб. (в т. ч. НДС — 720 руб.), которая используется с июня по сентябрь (4 месяца в году) в летнем кафе. Установленный комиссией организации срок полезного использования данного имущества — 6 лет.

В учетной политике организации оговорено, что стоимость отдельных предметов в составе средств в обороте, в т. ч. сезонного использования, приходящаяся на текущий год, включается в расходы на реализацию равными частями за период их эксплуатации в году.

Стоимость имущества, которая списывается в 2016 г., — 600 руб. ((4320 – 720) / 6). Сумма, списываемая в 2016 г. ежемесячно, составляет 150 руб. (600 / 4).

Операции отражаются в бухгалтерском учете так, как это показано в табл. 2.

УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ СЕЗОННОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

Если согласно законодательству или критериям, закрепленным в учетной политике организации, активы сезонного использования относятся к основным средствам, то в бухгалтерском учете фактические затраты на их приобретение (создание), монтаж и приведением в состояние, пригодное для использования, учитываются на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» (пп. 10, 11 Инструкции № 26; п. 13 Инструкции № 50).

Согласно ч. 5 п. 11 Инструкции № 26 сформированная первоначальная стоимость основных средств отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения в долгосрочные активы».

? Можно ли отражать сезонные активы на счете 01 «Основные средства» до начала их использования?

Сформированная первоначальная стоимость основных средств отражается на счете 01 «Основные средства» в порядке[3], представленном в табл. 3.

Например, если организация приобретет не требующее монтажа оборудование для летнего кафе, учитываемое в составе основных средств, зимой, а использовать его начнет в июне, то у нее не будет возможности отражать стоимость этого имущества на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» до момента его использования.

Комиссия по проведению амортизационной политики (далее — комиссия) устанавливает, должно ли амортизироваться поступившее основное средство. В состав амортизируемых включаются как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности организации основные средства (в т. ч. сезонные). В первом случае для расчета амортизации применяется любой из способов (линейный, нелинейный или производительный), во втором — только линейный[4]. К сезонным активам, используемым в предпринимательской деятельности, в частности, могут относиться снегоуборочные машины, оборудование для летнего кафе, комбайны, к неиспользуемым (задействованным только в непроизводственной сфере) — кондиционер, установленный в административном помещении общежития.

После того, как комиссия распределит амортизируемые объекты по видам, группам и позициям на основании принятой классификации, она выбирает нормативные сроки службы и сроки полезного использования этих объектов.

Независимо от того, что сезонные основные средства используются несколько месяцев в году, продолжительность их НСС и СПИ в годах (соответствующем им количестве месяцев) такая же, как и установленная для основных средств, которые применяются круглогодично.

Например, при приобретении вентилятора (шифр — 41602), срок использования которого составляет три месяца в году, нельзя установить нижнюю и верхнюю границу СПИ исходя из количества месяцев использования данного актива. Необходимо применить общие нормы и установить СПИ вентилятора в диапазоне от 3 (6 × 0,5) до 9 (6 × 1,5) лет.

При сезонном использовании амортизируемых объектов месячные нормы (суммы) амортизационных отчислений комиссия рассчитывает и утверждает исходя:

  • из годовой нормы амортизации (или годовой суммы амортизационных отчислений);
  • длительности срока эксплуатации объекта на протяжении года в месяцах[5].

Осуществление расчета амортизации исходя из месячной нормы или суммы закрепляется в учетной политике организации (ч. 1 п. 31 Инструкции № 37/18/6). В течение отчетного года выбранный вариант пересмотру не подлежит.

Расчет месячной нормы (суммы) амортизации сезонных основных средств имеет свою особенность: она определяется исходя из количества месяцев их эксплуатации в течение года, а не 1/12 годовой нормы (суммы) амортизационных отчислений.

Например, организация приобрела электронагреватель, который предполагается использовать пять месяцев в году. Амортизация по нему будет начисляться согласно учетной политике исходя из месячной нормы. Годовая норма амортизации составит 12,5 % (1 / 8 лет × 100), а месячная — 2,5 % (12,5 % / 5 мес.). Если стоимость электронагревателя равна 250 руб., месячная сумма амортизации составит 6,25 руб. (250 руб. × 2,5 %).

По сезонным основным средствам амортизация начисляется только за тот период (количество месяцев) в году, в течение которого организация их использует (п. 30 Инструкции № 37/18/6).

Если такое основное средство будет находиться в период эксплуатации в запасе или простое (в т. ч. в ремонте), амортизация будет начисляться независимо от их длительности (ч. 1 п. 45 Инструкции № 37/18/6, приложение 4 к Инструкции № 37/18/6).

Амортизация по вновь введенным в эксплуатацию основным средствам начисляется:

  • с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию (при линейном и нелинейном способах);
  • с даты ввода в эксплуатацию (при производительном способе).

Например, по приобретенному в декабре 2016 г. электронагревателю, который будет использоваться четыре месяца в году (в период с декабря по март), при расчете амортизации линейным способом в первый период эксплуатации она должна начисляться только c января по март 2017 г.

В бухгалтерском учете амортизация отражается в каждом месяце периода сезонного использования основного средства (п. 4 ст. 3 Закона № 57-З, п. 32 Инструкции № 102).

Порядок отражения амортизации в бухгалтерском и налоговом учете[6] представлен в табл. 4.

ПРИМЕР 3

В организации торговли летнее кафе открыто в период с мая по октябрь (шесть месяцев в году). В апреле 2016 г. для его оснащения был приобретен новый холодильник стоимостью 3600 руб. (в т. ч. НДС — 600 руб.), СПИ которого составляет пять лет. В сентябре данное оборудование сломалось и находилось в ремонте с сентября по ноябрь, т. е. три месяца. Амортизация по нему начисляется линейным способом.

Начисление амортизации осуществлялось за период с мая по октябрь (6 мес.). За ноябрь оно не производилось, т. к. этот месяц не входит в период сезонного использования основного средства.

Амортизация по оборудованию начисляется согласно учетной политике исходя из месячной суммы. Ее годовая сумма составит 600 руб. (3000 / 5 лет), месячная — 100 руб. (600 / 6 мес.).

Операции подлежат отражению в бухгалтерском учете следующим образом (табл. 5).

По основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности сезонно, организация в общеустановленном порядке может применить инвестиционный вычет. Законодательство не предусматривает исключений на этот счет. Сумма указанного вычета включается в затраты в месяце начала отражения амортизации в бухгалтерском учете (подп. 2.6 ст. 130 НК).

Например, при приобретении в июле 2016 г. снегоуборочной машины, период использования которой составляет четыре месяца в году (с декабря по март), инвестиционный вычет по данному активу организация может применить в декабре 2016 г., в первый месяц начисления амортизации.

Выводы

1. Порядок классификации активов закрепляется в учетной политике организации, в которой может быть предусмотрен перечень объектов, относящихся к основным средствам или запасам, либо установлены определенные критерии принадлежности к ним (например, стоимость) .

2. Порядок списания отдельных предметов (в т. ч. сезонного использования) в составе средств в обороте также определяется в учетной политике организации. Их стоимость может целиком переноситься на счета учета затрат на производство и расходов на реализацию при поступлении объектов в эксплуатацию (выбытии из нее в связи с непригодностью) или же наполовину при передаче в эксплуатацию, а наполовину — при выбытии из нее. Возможно и списание стоимости актива равными частями за период его эксплуатации в году.

3. При поступлении сезонных основных средств комиссия классифицирует их по видам, группам и позициям, а также выбирает НСС и СПИ этих объектов.

5. Амортизация по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности, может рассчитываться линейным, нелинейным или производительным способом. Если имущество не используется в предпринимательской деятельности, то применяется только линейный способ.

6. Амортизация начисляется только за тот период, в течение которого организация использует сезонные основные средства. По ним можно применять инвестиционный вычет.

 


[1] Пункты 4 и 5, ч. 1 п. 6, пп. 11–13 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6 (в ред. от 06.05.2014; далее — Инструкция № 37/18/6); пп. 1 и 2 приложения 1 к Инструкции № 37/18/6.

[2] Пункты 27–31 Инструкции № 37/18/6.

[3] Части 1, 2 подп. 4.2, ч. 1, 2 п. 5, ч. 3 п. 32, ч. 1, 5 п. 45 Инструкции № 37/18/6; приложение 4 к Инструкции № 37/18/6; пп. 23, 26, 27, 28, 30, 35, 70 Инструкции № 50; п. 2 ст. 130, подп. 1.14, п. 3 ст. 131 НК.

[4] Части 1 и 4 п. 4, ч. 4 и 5 п. 11 Инструкции № 26; ч. 6, 8 п. 12, ч. 9 п. 13 Инструкции № 50; пп. 40, 55 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (в ред. от 22.12.2012).

[5] Части 12, 18 п. 16 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (в ред. от 30.06.2014; далее — Инструкция № 50); пп. 60, 63 Инструкции № 133.

[6] Абзац 20 п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (в ред. от 31.12.2013; далее — Инструкция № 102).

 

 

 

Статья опубликована в журнале «Планово-экономический отдел» № 1 (163), январь 2017 г. Воспроизведение возможно только с письменного разрешения правообладателя.